对“取得虚开增值税专用发票”行为如何定性
       国家税务总局为整治税收环境，加大对虚开发票犯罪的打击力度，先后下发了《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发〔1997〕134号）和《国家税务总局关于〈纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知〉的补充通知》（国税发〔2000〕182号）中都对虚开专用发票行为有严格的处理规定。但是这种“一刀切”的处理方式，对购货方（受票方）不知道取得的增值税专用发票是销售方虚开的情况下，显得有失公平。因此，随后发出的《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发〔2000〕187号）中界定了“善意取得增值税专用发票”与“恶意取得增值税专用发票”的两种行为。2007年12月《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》（国税函〔2007〕1240号）中规定，纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，指购货方与销售方存在真实交易，且购货方不知取得的增值税专用发票是以非法手段获得的。
      对“善意取得虚开增值税专用发票”的认识
       认定“善意取得”行为必须具备以下几种条件：一是货物交易行为的真实性。受票方的有关财务凭证、购销合同、发货明细单、仓库验收记录、货款支付凭证和运费结算单及相关单据资料等单证真实可靠，受票方没有做假账、做伪证、制造虚假资金流逃避税务机关检查；二是内容的一致性。受票方接受的增值税专用发票的开票方与销货方一致、销货方开出的增值税专用发票是销货方所在地的增值税专用发票、发票所注明的品目、数量、金额与实际交易相符；三是资金结算的相符性。通过银行结算货款，受票方财务凭证的原始资料的内容和发票内容不仅要相符，银行查询的结算支票的内容和发票内容也要相符；通过现金结算货款，受票方货币资金的支付与货物购进、发票内容相符，不存在通过私人账户进行资金隐蔽迂回，在开票方、出票方和中介人等环节分割利益；通过银行背书转让支付，货款结算和开票方不一致，但要关注业务的相关性；四是发票来源的确定性。有证据证明受票方不知销货方开出的增值税专用发票是非法手段获得的，主观上不具有偷税意识且没有作出具体的偷税行为。
      “善意”与“恶意”的认定标准
       一是税务风险。纳税人的税务风险在于，认定“善意”取得虚开专用发票予以抵扣的行为，不以偷税或者骗取出口退税论处，只是按有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口退税；已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税，依法予以追缴。与之相关的成本、费用及其他支出可以在企业所得税税前列支；认定“恶意”取得的专用发票应按偷税或者骗取出口退税处理，不允许税前列支相应成本。构成犯罪的，移送司法机关依法追究其刑事责任。二是执法风险。税务机关的执法风险在于，未依据上述标准对纳税人取得的虚开增值税专用发票进行认定，只是简单认为没有证据证明受票方不知销货方开出的增值税专用发票是非法手段获得的，主观上不具有偷税意识且没有作出具体的偷税行为，就认定为受票方善意取得虚开增值税专用发票。因此，要认定纳税人属于“善意取得增值税专用发票”还是“恶意取得增值税专用发票”的行为，不能机械地执行票、货、款一致的标准，要深入理解文件精神，认真对照认定标准加以认定。在执法过程中，做到有法可依、提高纳税人税法遵从度，降低税收执法风险。
      当务之急对纳税人取得虚开增值税专用发票是“善意”还是“恶意”及如何杜绝恶意虚开增值税专用发票发生，成为我们迫切亟待解决的问题。因此，在稽查和管征过程中，除了按国税发[1997]134号及国税发[2000]187号等文件定义去分析外，笔者根据自己多年稽查经验认为应着重从以下几个方面判断分析。
       　　
       （一）、从现金支付货款分析。纳税人取得虚开增值税专用发票税款之所以能够抵扣，最重要手段是购货方用现金支付货款，并取得开票方（第三方）伪造的收款收据，而不用转帐支付货款，制造虚假的资金往来，避免因票、货、款不一致导致取得虚开增值税专票进项税金不予抵扣，因此，应特别警惕纳税人用大量现金支付货款，频繁地钻税法的漏洞。
       　　
       （二）、从银行汇票支付货款的分析。当前，还有一种智能型犯罪。犯罪嫌疑人为了达到票货款一致，在资金运作上大做文章。他们在汇票上假借背书转让，表面上体现是票面汇给开票单位，开出汇票与付款方向一致，造成虚假业务的表面真实性，实际上这张汇票经过几次背书转让后，最终又回到付款方下属机构或另外设立的私人银行帐号，而将货款直接用现金付给实际销货方与开票方只不过按票面3%-5%付手续费，与国税局玩起猫捉老鼠的游戏，这显然是恶意的行为。
       　　
       （三）、从验收入库单与专票开具时间、数量分析。在检查过程中应着重分析购进商品的数量是否存外界因素变化影响。有的货物如焦炭、铁矿等遇空气湿度或路途损耗会影响库存商品数量、金额，但纳税人每次取得专票时间在前，验收入库单在后，且每次验收入库时数量与专票数量相符，应判断纳税人有恶意取得虚开专票的可能。
       　　
       （四）、从销售差价进行分析。通常纳税人销售商品差价大于购进价，但也不排除因市场供求、商品变质等因素变化引起价格波动，导致暂时性亏本销售。但如果长期出现进销倒挂，应高度警惕是否故意接受虚开专票多抵扣税款的现象。
       　　
       （五）、从运输成本及货物数量上分析。从运费单价合理性分析：应从起运地、到终点地分析运输单价与取得增值税专票货物价格（属包到价）对比是否合理；从运输货物数量可行性分析：取得增值税专票的货物数量与实际运输货物数量及货物入库数量与帐上是否相符，纳税人是否存在多开运费抵扣或不开运费等异常情况，如发现有疑点，就应重点检查。
       　　
       （六）、从企业实际税负及其行业对比分析 。应根据企业实际经营的行业来分析，应警惕某些特殊行业的企业。如资源型企业：应防止纳税人从无证矿山收购原材料，如铁矿、锰矿等，无法取得增值税专用发票，但销售给钢铁厂等一般纳税人却需全额开具增值税专用发票，仅增值税税率高达13%，还不包括其它税费。因此，应注意这些企业是否为了降低税负，恶意叫他人或故意接受虚开增值税专票抵扣税款现象。
       　　
       （七）、从发票联号与时间跨月来分析。纵观有些企业取得虚开或故意接受虚开专票，他们取得专票时往往忽略了时间跨月，发票号码却会联号这种不正常现象。如有上述这种异常情况，应引起大家高度警惕。
       　　
       （八）、从购货合同上进行分析。正常企业购货时购销双方都会签定合同，以便将来如有经济上纠纷引起诉讼时有个法律依据。因此，在日常管征和稽查过程中如遇到专票金额大，又是现金支付等异常现象，应注意调查企业银行账户的资金往来与存货之间相互勾稽关系，结合购销合同真假加以判断分析。
       　　
       （九）、从东家购货西家开票分析。多数纳税人取得虚开增值税专用发票大都是业务员直接上门推销，购货企业没有到实地场所考察，基本上是采用现金结算货款。因此，给犯罪分子虚开和故意接受虚开增值税专用发票更具有隐蔽性。如何区别取得专票是“善意”还是“恶意”，主要在于有否有主观故意。虚开的增值税专用发票主要区别在于所开具发票的真实性，如果购货方与销货方销售业务属实与专票一致，就是正确的；如果销售业务的发生虽然属实，销售方只是按照该销售额向其他单位索取专票而购货方在不知情情况下取得，纳税人就是善意的，反之购货方明知专票不是从销货方取得而是从第三方那里取得，纳税人就是恶意的。如企业长期从某地购货，他们舍近求远，却从千里之外取得发票，且它们之间并没有真实的货物交易、运费及资金的往来，象这种现象应属于恶意的。
       　　
       （十）、从虚开的发票的份数、金额、性质及时间来分析。从2000年7月份之前，增值税专票未纳入防伪税控，取得手工开具的专票大多数是假票、废票等，虚开相对容易，专票金额相对较小；从2003年7月份以后，全国取消手工版专用发票，电脑版防伪税控增值税专用发票都要经过金税网上抄报认证，企业取得的虚开专票大多是属“失控发票”，他们怕频繁取得虚开增值税专用发票容易被发现，最大的特点是虚开专票金额相对较大。如某企业取得北京盛博虚开的二份防伪税控增值税专用发票，金额高达二百多万元；另一个特点是：如果是善意取得虚开专票一般只有几张，即使取得多张也只单独从一个单位获得；如果属于恶意取得虚开增值税专用发票的企业，它不会只取得一张或几张虚开发票就会满足，为了谋取高额利润，它会不断变换地点从多处取得虚开专票，打一枪，换一炮，迅速走逃，打游击战，取得虚开发票份数多，这显然是恶意的。
       　　
       总之，要判断纳税人取得虚开增值税专用发票（同样适合四小票）是“善意”还是恶意，其实并不难，只要我们在管征和稽查过程善于从蛛丝马迹中发现疑点，运用比较分析法、加权平均法、查询法、逻辑推理及财务异常数据进行综合分析，从多方面、多角度分析判断纳税人是否存在主观故意行为，而不能仅凭一两点就判断纳税人是恶意的，这显然对企业也是不负责的。
      
       　　建议及对策
      
       　　（一）取消一般纳税人和小规模纳税人为划分。小规模纳税人为了得到与增值税一般纳税人平等竞争的机会，千方百计、不择手段地要得到增值税专用发票。这些客观存在的非正常的庞大的增值税专用发票“买方市场”，总有一些不法分子钻税法漏洞打起了倒卖和虚开增值税专用发票从中牟取暴利的主意，如果不取消这种不平等的划分，就无法从源头上杜绝虚开增值税专用发票的“买方”与“卖方”市场。
       　　
       （二）完善货款结算方式。建立与银行相配套的税务征管和稽查体系制度。只有加强税务机关与银行信息资源共享，才能全面、及时地对纳税人的付款情况实时监督，对他们的违法行为在初期及时作出反应，避免因涉案企业相关人走逃导致失去最佳办案机会。同时税务总局应抓紧制定现金付款最低额度的制度出台与《国务院现金管理条例》规定支付货款政策相配套，减少现金结算，完善货款结算方式，规范付款行为。检查人员要熟悉金融系统的结算方式和票据使用，对平时并没有业务往来的企业，发票金额接近最高限额，汇票又是背书转让，就应对汇票转让对象进行重点跟踪，对有异常的结算票据要及时查处，只有这样才能真正从根本上杜绝恶意接受虚开专票的产生。
       　　
       （三）把好税务登记及专票用量关。应进一步加强税务登记证环节资料的审核，对申请一般纳税人认定的新办商贸企业，要与银行、公安、工商、审计等相关部门协作，实现信息资源共享。认真审核企业注册资金及法人身份证有无虚假，同时严格按照一般纳税人认定标准、程序，对申请资料进行审核；要与企业法定代表人、企业出资人、主管财务人员、采购、仓储运输等相关业务人员约谈；经实地查验或查验情况与申请资料相符后，才能认定一般纳税人，并准确核定纳税人增值税专用发票使用量，同是对销售金额突增及发票用量异常企业及时移交给稽查部门审理，减少虚假注册企业套购增值税专用发票后迅速走逃现象发生。
       　　
       （四）重视纳税评估加强日常管征：对纳税人连续销收入突增、税负极低、进销税款长期倒挂的企业要重点分析取得进项发票；深入分析货物购、销、存等使用情况，货款支付、应收应付款项记载及资金往来等情况，尤其对大额现金支付货款应进行重点审查；对购入货物单价与运输费用及运输数量进行对比，分析其合理性和可行性，重视财务会计核算、纳税申报和实际缴税情况，分析纳税人各项财务指标、数据有否异常，运用比较分析法、查询法、核对法、逻辑推理等综合分析加以判断。
       　　
       （五）重视增值税专用发票的票面审核分析。应加强纳税人取得增值税专票内容严格审核，对专票所属省份、货物名称、单价、金额等逐项进行详细分辨，与实际货物品名、规格、数量、金额情况是否相符；同是对销售金额突增及取得增值税专票异常情况的企业应及时移交给稽查部门查处。
       　　
       （六）做好纳税辅导。税务机关在严厉打击虚开、代开增值税专用发票的同时，应加强纳税人的取得增值税专票的进行纳税辅导；从政策、检查、处罚、危害性等情况进行宣传，从而使他们在购入货物对销货单位多作分析，从正规供货渠道购货，特别是对大批量采购货物要进行实地考察。
       　　
       （七）发挥金税工程协查作用。对纳税人取得金额较大、疑点较大的增值税专票及时提交金税工程协查，发现是否属于虚开专票，发挥金税工程协查作用，从而更好地堵塞漏洞。
       　　
       （八）完善稽查体制建设。进一步提高稽查人员专业化水平，提高办案人员的政策、财会水平和综合判断分析能力，对大案要案要查深查透，定期开展案件综合分析和个案分析，及时掌握案件作案手段和涉税违法动向，加强税务与公安部门的配合，依法惩治故意取得虚开增值税专用发票涉税违法犯罪分子，发挥税务稽查的震慑作用。